Recht und Steuern

Bauabzugsbesteuerung

1. Einleitung

Vergütungen für Bauleistungen unterliegen nach dem deutschen Einkommensteuerrecht einem besonderen Steuerabzug (sog. Bauabzugsbesteuerung). Bestimmte Auftraggeber von Bauleistungen sind daher verpflichtet 15 Prozent der Rechnungssumme einzubehalten und bei dem für den Auftragnehmer (leistender Bauunternehmer) zuständigen Finanzamt anzumelden und abzuführen. Die Abzugsbeträge werden auf die zu zahlenden Steuern des Bauunternehmers angerechnet (einbehaltene Lohnsteuer, eigene Einkommen- oder Körperschaftsteuer). Der Steuerabzug kann unterbleiben, wenn bestimmte Bagatellgrenzen nicht überschritten werden oder der die Bauleistung erbringende Unternehmer (Bauleistender) eine Freistellungsbescheinigung vorweisen kann.
Die gesetzlichen Regelungen sind in den §§ 48 bis 48d Einkommensteuergesetz (EStG) enthalten. Weitere Anwendungsfragen sind in einem Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 27. Dezember 2002 geregelt.

2. Auftraggeber sind zum Steuerabzug verpflichtet?

Zum Steuerabzug verpflichtet sind alle juristischen Personen des öffentlichen Rechts und alle Unternehmer im Sinne des § 2 Umsatzsteuergesetz (UStG), für die jemand im Inland Bauleistungen erbringt. Unternehmer ist, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Für die Bauabzugsbesteuerung ist es ohne Bedeutung, ob der Auftraggeber bislang eine Umsatzsteuer-Erklärung abgegeben hat oder sich seiner Unternehmereigenschaft bewusst war. Auch Kleinunternehmer im Sinne des § 19 UStG, pauschalversteuernde Land- und Forstwirte oder Unternehmer, die ausschließlich steuerfreie Umsätze tätigen bspw. aus Vermietung und Verpachtung), sind von der Verpflichtung betroffen. Der Steuerabzug ist jedoch nur dann vorzunehmen, wenn die Bauleistungen für das Unternehmen und nicht für die private Sphäre bezogen werden.

3. Welche Bauleistungen sind betroffen?

Von dem Steuerabzug sind alle Bauleistungen an inländischen Bauwerken betroffen. Bauleistungen sind gemäß § 48 Absatz 1 EStG alle Leistungen, die der Herstellung, der Änderung, der Instandsetzung oder Beseitigung von Bauwerken dienen. Damit knüpft der Gesetzgeber an die Vorschriften zur Winterbauförderung nach § 211 Absatz 1 Sozialgesetzbuch (SGB) III, §§ 1 und 2 Baubetriebe-Verordnung an. Weitere Ausführungen hierzu enthält das unter Punkt 1 genannte BMF-Schreiben.
Der Begriff des Bauwerkes ist weit auszulegen und umfasst nicht nur Gebäude, sondern darüber hinaus auch den Straßen-, Wege-, Tief-, Brücken- und Grünanlagenbau. Bitte beachten Sie: Zu den baulichen Anlagen gehören neben dem eigentlichen Gebäude auch Fenster, Türen, Heizungsanlagen, Bodenbeläge und fest verbundene Einbauten, wie Schaufensteranlagen, Ladeneinbauten, Einbauküchen oder Gaststätteneinrichtung etc. Die an diesen Bauwerken vorgenommenen Bauleistungen müssen in deren Substanz eingreifen und diese verändern . Dementsprechend fallen ausschließlich planerische Leistungen (zum Beispiel von Architekten, Statikern, Bau- und Vermessungsingenieuren) nicht unter die Bauabzugsbesteuerung. Auch die bloße Reinigung scheidet aus, sofern nicht die Oberfläche abgeschliffen oder abgestrahlt wird. Bloße Wartungsarbeiten greifen ebenfalls nicht in die Substanz eines Bauwerkes ein, es sei denn, dadurch werden Teile bearbeitet, ausgetauscht oder verändert. Der Verkauf und die Lieferung von Baumaterialien oder Fertigteilen durch Baustoffhändler/Baumärkte ist ebenfalls keine Bauleistung, da die Lieferanten keine Veränderung des Bauwerkes vornehmen. Soweit sich nicht klar und eindeutig beurteilen lässt, ob bestimmte Arbeiten Bauleistungen im Sinne des Gesetzes sind, empfiehlt sich die vorsorgliche Beantragung bzw. Aushändigung einer Freistellungsbescheinigung.

4. Welche Bauleistenden sind betroffen?

Für den Steuerabzug ist es irrelevant, ob der Erbringer der Bauleistung (Leistender) im Inland oder im Ausland ansässig ist. Als Leistender gilt dabei nicht nur derjenige, der eigenhändig eine Bauleistung ausführt, sondern auch derjenige, der im eigenen Namen über eine Bauleistung abrechnet. Der Steuerabzug in der Kette Bauherr - Generalunternehmer - Subunternehmer findet somit an zwei Stellen statt: Der Generalunternehmer hat für die Bauleistung des Subunternehmers einen Einbehalt vorzunehmen. Der Bauherr hat einen solchen ebenfalls zu beachten, da der Generalunternehmer ihm das volle Werk vertraglich schuldet und hierüber auch abrechnet.

5. Wie hoch ist der Steuerabzug?

Der Steuerabzug beträgt 15 Prozent der Gegenleistung. Gegenleistung ist das Entgelt für die Bauleistung zuzüglich Umsatzsteuer.
Beispiel: Einzelhändler H entschließt sich zu einer umfassenden Renovierung seines Geschäftes. Der Bauunternehmer B erteilt H nach Abnahme der Baumaßnahme eine Rechnung über 100.000 Euro, zuzüglich 19.000 Euro gesetzlicher Umsatzsteuer. H bezahlt die Rechnung am 30. März 2018. H darf an B nur 85 Prozent des Rechnungsbetrages, einschließlich Umsatzsteuer, also 101.150 Euro überweisen.

6. Wann kann der Steuerabzug unterbleiben?

Das Gesetz sieht zwei Ausnahmen vor, bei deren Vorliegen ein Steuerabzug nicht vorgenommen werden muss. Dieses ist zum einen der Fall, wenn dem Auftraggeber eine im Zeitpunkt der Gegenleistung gültige Freistellungsbescheinigung (§ 48b EStG) des Bauleistenden vorliegt. Zum anderen kann der Steuerabzug unterbleiben, wenn die Gegenleistung im laufenden Kalenderjahr bestimmte Bagatellgrenzen voraussichtlich nicht überschreiten wird.

6.1. Die Bagatellgrenzen

Der Auftraggeber muss den Steuerabzug dann nicht vornehmen, wenn die Gegenleistungen (also die Zahlungen) je Bauleistenden im laufenden Kalenderjahr voraussichtlich 5.000 Euro nicht übersteigen werden. Bei dieser Prognoserechnung sind alle bislang schon erbrachten Leistungen und voraussichtlich noch zu erbringenden Bauleistungen zusammenzurechnen.
Die Bagatellgrenze beträgt für einen Auftraggeber, der ausschließlich steuerfreie Umsätze aus Vermietung und Verpachtung ausführt (§ 4 Nr. 12 Satz 1 UStG) 15.000 Euro. Sobald auch nur ein geringer Teil der unternehmerischen Tätigkeit auf andere Umsätze entfällt, gilt der Betrag von 5.000 Euro.
Beispiel: Vermieter V hat mehrere Eigentumswohnungen, die er zu Wohnzwecken fremdvermietet. Weitere unternehmerische Tätigkeit entfaltet V nicht. V lässt in einer der Wohnungen anlässlich eines Mieterwechsels durch den Bauunternehmer B Parkett verlegen. Die Kosten hierfür betragen 10.000 Euro, zuzüglich 1.900 Euro Umsatzsteuer. Eine Freistellungsbescheinigung legt B nicht vor. Weitere Bauleistungen wird V voraussichtlich in dem Kalenderjahr von B nicht in Anspruch nehmen. V kann das Gesamtentgelt in Höhe von 11.900 Euro dem B in voller Höhe überweisen. Einen Abzug braucht er nicht vorzunehmen. V erbringt nur umsatzsteuerfreie Vermietungsleistungen, deshalb gilt die Freigrenze von 15.000 Euro pro Kalenderjahr.
 Die Freigrenze ist für jeden Bauleistenden gesondert zu prüfen. Die Prognose hinsichtlich der Einhaltung der Freigrenzen birgt große Unsicherheiten. Der Auftraggeber läuft Gefahr, bei Überschreiten des Betrages im Fortgang des Jahres zur Haftung hinsichtlich aller - auch früherer - Zahlungen herangezogen zu werden. Daher sollten Auftraggeber möglichst nicht auf diese Alternative zurückgreifen und sich stattdessen eine Freistellungsbescheinigung aushändigen lassen.
Beispiel: Im Zeitpunkt der Abschlagszahlung (10.000 Euro) ging der Auftraggeber noch von Gesamtkosten in Höhe von 15.000 Euro aus - und unterließ den Einbehalt (1.500 Euro). Die Schlussrechnung im selben Jahr beläuft sich jedoch auf 19.000 Euro. Der Bauherr hat nicht nur 15 Prozent von dem offenstehenden Restbetrag (6.000 Euro) einzubehalten, sondern zudem den Steuerabzug auf die Abschlagszahlung nachzuholen und von der Endzahlung abzuziehen (reicht hierzu der Restbetrag nicht aus, so entfällt insoweit die Abzugspflicht).

6.2. Die Freistellungsbescheinigung

Auch wenn die Gegenleistung die Freigrenze von 5.000 Euro bzw. 15.000 Euro übersteigt, muss der Auftraggeber den Steuerabzug nicht vornehmen, wenn ihm der Leistende eine im Zeitpunkt der Gegenleistung gültige Freistellungsbescheinigung vorlegt.
a. Antrag auf Freistellungsbescheinigung
Bei Beantragung einer Freistellungsbescheinigung wird wie folgt unterschieden:
  • Im Inland ansässige Unternehmer im Sinne von § 2 UStG und juristische Personen des öffentlichen Rechts:

    Der Auftragnehmer kann die Freistellungsbescheinigung bei seinem zuständigen Finanzamt formlos beantragen, sofern er bereits steuerlich registriert ist. Sollte noch keine Steuernummer vergeben worden sein, ist die Freistellungsbescheinigung mit Einreichung des Fragebogens zur steuerlichen Erfassung zu beantragen. Zuständig ist das jeweilige Betriebsstättenfinanzamt bzw. das Finanzamt am Sitz der Geschäftsleitung. Bei natürlichen Personen ist das Finanzamt zuständig, in dessen Bezirk sich der inländische Wohnsitz befindet.
     
  • Im Ausland ansässige Bauleistende mit Wohnsitz, bei Körperschaften oder Personenvereinigungen mit Sitz und Geschäftsleitung im Ausland:

    Je nach Ansässigkeitsstaat gibt es zentrale Zuständigkeiten der Finanzämter. Welches Finanzamt zuständig ist, kann Seite 3 des "Merkblatt zum Steuerabzug bei Bauleistungen" entnommen werden, das auf den Internetseiten des Landesamts für Steuern Niedersachsen abrufbar ist: https://www.lstn.niedersachsen.de/steuer/steuervordrucke/steuerabzug_bei_bauleistungen/steuerabzug-bei-bauleistungen-67721.html. Das Landesamt für Steuern Niedersachsen stellt über diesen Link zudem den „Fragebogen zur Freistellung vom Steuerabzug bei Bauleistungen“ in deutscher, englischer und polnischer Sprache für die Antragstellung zur Verfügung.

    Weiterhin hat das Unternehmen eine Bescheinigung seiner Steuerbehörde vorzulegen, in welchem die steuerliche Erfassung im ausländischen Heimatstaat bestätigt wird. Das Formular ist am Ende des „Fragebogen zur Freistellung vom Steuerabzug bei Bauleistungen“ zu finden.

    Zudem muss das ausländische Unternehmen einen inländischen Empfangsbevollmächtigten bestellen, der zur Entgegennahme des Schriftverkehrs mit dem Finanzamt ermächtigt ist, insbesondere zur Entgegennahme der Freistellungsbescheinigung bzw. eines eventuellen Widerrufes/ Rücknahme. Es ist nicht erforderlich, dass diesem Empfangsbevollmächtigten weiterreichende Handlungsbefugnisse übertragen werden.
Das Finanzamt wird inländischen als auch ausländischen Bauleistenden eine nach amtlich vorgeschriebenen Vordruck ausgestellte Bescheinigung erteilen, wenn der zu sichernde Steueranspruch nicht gefährdet erscheint. Die wichtigsten Gefährdungstatbestände, die zu einer Versagung der Freistellungsbescheinigung führen, sind:
  • Die Anzeigepflichten nach § 138 Abgabenordnung (AO: Anzeige einer Erwerbstätigkeit) wurden nicht erfüllt.
  • Die Auskunfts- und Mitteilungspflichten nach § 90 AO, das heißt die gesetzlichen Mitwirkungspflichten bei der Ermittlung von steuerrelevanten Sachverhalten, wurden nicht erfüllt.
  • Der im Ausland ansässige Bauleistende erbringt nicht den Nachweis der steuerlichen Ansässigkeit durch Bescheinigung der zuständigen ausländischen Steuerbehörde.
Bestehen nachhaltige Steuerrückstände oder gab der Bauleistende wiederholt nicht oder nicht rechtzeitig seine Steuererklärungen ab, so wird in der Regel keine Freistellungsbescheinigung erteilt; ebenso, wenn der Antragsteller wiederholt nicht oder nur verspätet Umsatzsteuer- oder Lohnsteuerbeträge angemeldet oder abgeführt hat.
Will das Finanzamt dem Antrag auf Erteilung einer Freistellungsbescheinigung nicht entsprechen, erlässt es - unter Angabe der Gründe - einen Ablehnungsbescheid. Hiergegen können Antragsteller mit Einspruch und Klage vorgehen.
b) Geltungsdauer der Freistellungsbescheinigung
Die erteilte Freistellungsbescheinigung hat eine Geltungsdauer von maximal drei Jahren ab dem Tag der Ausstellung. Das Finanzamt kann einen kürzeren Zeitraum bestimmen, wenn dieses nach den Umständen zweckmäßig erscheint. Im Umfang kann die Bescheinigung auf bestimmte Aufträge oder Projekte beschränkt werden – in der Regel wird in diesem Fall die Vorlage des Werkvertrages verlangt.
Ausländische Bauunternehmer erhalten bei nur vorübergehender Tätigkeit im Inland in der Regel nur eine auftragsbezogene Bescheinigung. Die Bescheinigung wird grundsätzlich unter dem Vorbehalt des Widerrufes erteilt. Das heißt, das Finanzamt kann diese widerrufen, wenn es Grund zu der Annahme hat, dass bei deren Fortgeltung eine Gefährdung von Steueransprüchen eintreten würde. War die Erteilung der Freistellungsbescheinigung rechtswidrig (zum Beispiel aufgrund falscher Angaben), so hat das Finanzamt ebenfalls die Möglichkeit, diese zu widerrufen.
c) Überprüfung der Freistellungsbescheinigung
Damit der Auftraggeber vom Steuerabzug absehen kann, muss ihm der Leistende eine Freistellungsbescheinigung im Original überlassen. Ist die Freistellung nicht auf eine bestimmte Bauleistung oder Bauvorhaben beschränkt, genügt die Überlassung einer Kopie. Bei Vorlage einer Kopie müssen alle Angaben gut lesbar sein.
Schon aus Gründen der Haftung sollte noch vor einer Zahlung an den Leistenden die Gültigkeit der Freistellungsbescheinigung überprüft werden. Die Haftung des Leistungsempfängers ist ausgeschlossen, wenn dem Leistungsempfänger im Zeitpunkt der Gegenleistung eine Freistellungsbescheinigung vorgelegen hat, auf deren Rechtmäßigkeit er vertrauen durfte. Hierzu gehört die Verpflichtung, die Freistellungsbescheinigung zu überprüfen und sich zu vergewissern, ob die Freistellungsbescheinigung mit einem Dienstsiegel versehen ist und eine Sicherheitsnummer trägt. Über deren Gültigkeit sollte sich der Auftraggeber durch eine elektronischen Abfrage beim Bundeszentralamt für Steuern unter: https://eibe.bff-online.de/eibe/index.xhtml oder durch Nachfrage bei dem auf der Freistellungsbescheinigung angegebenen Finanzamt Gewissheit verschaffen. Zu Dokumentationszwecken sollte das Ergebnis der Online-Bestätigung ausgedruckt und zu den Rechnungsunterlagen genommen werden.

Die vorgelegte Ablichtung bzw. das Original der Bescheinigung sind vom Auftraggeber sechs Jahre aufzubewahren.

7. Steuerabzug, Abrechnung und Haftung des Auftraggebers

7.1. Anmeldung und Abführung des Steuerabzugsbetrages

Sofern die Bagatellgrenzen überschritten sind und keine gültige Freistellungsbescheinigung vorliegt, muss der Auftraggeber 15 Prozent vom Rechnungsbetrag einbehalten.
Bis zum zehnten Tag nach Ablauf des Monats, in dem die Gegenleistung (Zahlung) erbracht wurde, hat er bei dem für den Bauleistenden zuständigen Finanzamt eine Steueranmeldung nach amtlich vorgeschriebenen Vordruck (abrufbar unter: http://www.formulare-bfinv.de/ffw/action/invoke.do?id=034154) abzugeben und den selbst errechneten Abzugsbetrag an die jeweilige Finanzkasse abzuführen. Der zum Abzug verpflichtete Auftraggeber muss daher in jedem Fall ermitteln, welches Finanzamt für den Leistenden zuständig ist. Es empfiehlt sich, beim Leistenden nachzufragen, welches Finanzamt (Finanzkasse) für ihn zuständig ist.
Der Einbehalt ist bei jeder einzelnen Voraus-, Teil-, Abschlags- oder Endzahlung zu beachten. Bei einer nachträglichen Erhöhung der Gegenleistung ist nur der Differenzbetrag zu der vorherigen Anmeldung in dem Anmeldungszeitraum, in dem der erhöhte Betrag erbracht wurde, anzumelden. Bei einer Minderung der Gegenleistung ist keine Berichtigung vorzunehmen.
Bei verspäteter Anmeldung oder Zahlung kann das Finanzamt Verspätungs- oder Säumniszuschläge festsetzen.

7.2. Abrechnung über den Steuerabzug mit dem Bauleistenden

Der Auftraggeber ist verpflichtet mit dem Bauleistenden schriftlich über den Steuerabzug abzurechnen. Dabei sind anzugeben:
  1. der Name und die Anschrift des Leistenden,
  2. das Rechnungsdatum, der Rechnungsbetrag bzw. die Höhe der erbrachten Gegenleistung und der Zahlungstag,
  3. die Höhe des Steuerabzugs und
  4. das Finanzamt, bei dem der Abzugsbetrag angemeldet worden ist.
Es reicht aus, wenn der Auftraggeber dem Leistenden zum Zwecke der Abrechnung den dafür vorgesehenen Durchschlag der Steueranmeldung überlässt.

7.3. Haftung des Auftraggebers

Der Auftraggeber haftet für einen nicht oder zu niedrig abgeführten Abzugsbetrag. War ein Steuerabzug vorzunehmen und hat er fälschlicherweise den vollen Rechnungsbetrag ausgezahlt, so muss er den unterlassenen Einbehalt an das Finanzamt nachentrichten. Dies ist zum Beispiel der Fall, wenn der Auftraggeber über das Vorliegen einer Bauleistung, über seine Unternehmereigenschaft oder über das Einhalten der Bagatellgrenzen irrte. Ein Verschulden ist nicht notwendig.
Beim Vorliegen einer echten, aber unrechtmäßig ausgestellten Freistellungsbescheinigung kommt eine Haftung jedoch nur in Betracht, wenn dem Auftraggeber bekannt oder infolge grober Fahrlässigkeit nicht bekannt war, dass die Bescheinigung durch unlautere Mittel oder falsche Angaben erwirkt wurde.
Verstöße gegen die Verpflichtung zum Steuerabzug können mit Bußgeld bis zu 25.000 Euro geahndet werden.